製造行業實施作業成本法案例（AMT 鄧為民）

為了確保案例的真實性，我們隱去了公司的真實名稱，將其簡稱為莫科公司。莫科公司位於墨爾本，是工程零件製造商，它是唯一生產這種零件的澳大利亞廠商，近年來受到海外製造商的激烈競爭。莫科公司是一個大集團公司的一部分，只有100多人，它的會計部門有6人，包括一名財務控制員，他的職責特定為把作業成本法匯入企業。財務控制員的前一家工作單位是位於墨爾本的汽車零部件生產商，由於那家公司高層對於作業成本法帶來的效益不能認同，他在那家企業匯入作業成本法失敗了。[@more@]

這一家集團公司內部以前從未使用過作業成本法，莫科公司是這個集團內第一家成功應用作業成本法的企業。它以前的成本核算系統是傳統成本核算系統，其中製造費用按照人工小時分配。莫科公司的客戶廣泛，產品系列很多，生產過程既有高度複雜的自動化生產也有部分的手工生產。為了滿足客戶的特殊需求，訂單都非常小，因此市場要求公司具有高度的柔性和快速反應能力。

莫科公司早在五年之前就開始在現代製造技術方面投資，包括自動焊接機器人等，這導致莫科公司產品的成本結構發生了顯著的變化。現在的人力資源成本僅僅是以前的人力資源成本的一小部分，但是由新技術帶來的成本節約並沒有使顧客獲得好處，也沒有使企業的產品在市場商獲得價格優勢。許多客戶轉向從國外供應商進貨，雖然他們還是希望能夠採用莫科公司的產品。

儘管公司的邊際利潤在增長，但客戶還是慢慢地向海外供應商流失。公司不清楚到底是那一部分導致了邊際利潤地增長。只是他們很清楚，目前的會計系統存在不足。因為資訊不足，高層無法據此做出諸如價格之類正確的決策。

他們從一個前高層經理那裡瞭解到作業成本法，但是他們自己沒有關於作業成本法的任何經驗，既不知道這個系統是如何運作的，也不知道該如何來建立一個作業成本法系統，但是他們認為作業成本法是解決莫科公司目前面臨問題的一個方案。 後來，財務控制員被指定為專門在莫科公司匯入作業成本法的負責人。 接受到這項任務後，財務控制員建立了一個包括他自己、一個製造部門的工程師和一個成本會計師的專案組，在之後的三個月時間裡，作業成本法專案小組與公司內部其他部門的人員進行了大量的非正式交流。工程師和財務控制員都全職參與ABC實施工作，成本會計師大約把2/3的時間投入到這個專案上。

該小組為全企業建立了25個成本庫，並用了大量的時間就成本動因達成一致。一些認定的成本動因如下：

·機床除錯的頻率（這包括程式設計數控機床）
·製造訂單數量（這是很多作業的驅動因素：包括從報價到送貨的很多作業）
·採購訂單數量：這是採購部門工作量的主要驅動因素
·產品銷售的商店數量
·檢查的次數：很多地方需要抽樣檢查
·工作面積分配給過程和裝置
·單個服務人員成本

很多成本動因對於多個成本庫是相同的，.專案小組在成本分配上沒有費多少時間。莫科公司實施作業成本法的軟體系統是基於PC的，其中包含大量由財務控制員建立的Excel表。購買軟體只需要1000美元，但是需要做很多的基礎工作來使軟體適合公司的特殊需要，另外收集和輸入資料也很花時間。

作業成本法系統最初計劃在40－50個產品上試執行，這些產品覆蓋了公司產品的所有系列。當他們分析了產品的同質性後，品種數量降低到25個。老的成本核算系統仍舊在使用，主要是為了存貨估價、差異分析、評估勞動生產率。

作業成本法系統能夠計算出真實的成本和並用於定價，自動計算出業績計量和產品的利潤率，能給管理上提供很多決策相關的資訊，當前年度的預算也將基於作業成本法提供的資訊和建立的作業成本核算模型做出。

管理層對作業成本法系統的期望

在作業成本法介紹到莫科公司的時候，總經理對此全力支援並深刻理解作業成本法產生資訊的價值。但是，他沒有想到建立作業成本法系統需要花費如此多的時間和精力。開始實施才一個月，總經理就希望得到作業成本法的結果。財務控制員很禮貌地告訴他：就目前分配給專案組的資源的情況下，這是不可能的；如果要想盡快得到報告結果，他還需要分配得到更多的資源。總經理也面臨著儘快向集團管理層展示作業成本法結果的壓力。為了使自己確信，他對財務控制員的說法進行仔細的分析，他相信財務控制員所說的在增加資源的情況下就可以儘快獲得作業成本法的結果，他答應增加資源，但是他最後並沒有象計劃的那樣為實施小組分配更多的資源。

實施中的問題

缺少資源是實施過程中的一個持續的問題，尤其是總經理要求儘早拿出結果時。 由於缺乏有相關技能和知識的人員，專案實施之初不得不做大量的培訓。這主要是由財務控制員以非正式的形式來完成，需要時，也會向管理高層做一些正式的培訓，主要講述作業成本法的基本原理以及如何在企業中實施。

對於成本會計的培訓在整個專案計劃期間以及實施期間持續進行。作為交流和收集資料的一部分，財務控制員不得不與工會人員打交道。他對工會成員進行了大量的訪談以確定他們一天中是如何支配他們的時間的。在很多情況下，工會人員勉強地回答了問題，並間接地對實施作業成本法表示反對。 他們對如何實施作業成本法，尤其是實施後對他們的工作有何影響保持警惕。他們被告知這只是一個簡單的成本核算系統，總體上，他們認為實施作業成本法對企業的長期的生存發展並無多大價值。

作業成本法的實施結果

根據財務控制員的訊息，莫科公司實施作業成本法帶來了多方面的效益，包括：
·獲得了更準確的成本資訊和定價資訊，由此改變公司在市場中的地位；
·建立針對進口的有競爭力的產品的基準；
·更好的成本資訊使得管理層把一些內部低效率的製造轉向外包；
·由於針對不同方面更好的衡量，公司作出了更好的資本投資決策；
·一些消耗成本較高的問題區域被明確，其中包括數控加工段，現在，它的成本已經降下來了；
·建立了對改進狀況進行評價的業績評價標準
·建立了詳細而精確的年度預算

儘管實施作業成本法需要花費12個月時間，但是公司獲得效益明顯超過投入。簡單地說，作業成本法帶來的效益在於管理層可以使用更精確和更具有相關性的資訊，作業成本法為管理層的商業決策提供了一個好的工具。

作業成本法系統目前的狀況

缺乏適當的資源來支援作業成本法的執行仍然是莫科公司作業成本法系統面臨的問題，這可能會在近期成為一個主要的問題，因為高階管理層發生了變化。在莫科公司推動實施作業成本法的總經理近期離開了，新來的總經理對莫科公司的作業成本法系統不熟悉並且不完全贊同作業成本法的價值。新來的總經理可能不會為ABC系統的進一步開發和執行分配足夠的資源，好在集團的高層管理層認識到了作業成本法的潛力，繼續推動作業成本法在集團內的應用。財務控制員一直認為作業成本法對集團的進一步發展來說是一個好的工具，應該在集團全面推廣。在集團內部又成功實施兩個作業成本法系統之後，財務控制員認為作業成本法是對於集團來說是一個“必需的系統，它很顯然能夠解決製造商當前面臨的許多問題，系統提供資訊的質量是很高的，促進了基於事實的決策。”