《企業會計準則——無形資產》第3條把無形資產定義為“企業為生產商品、提供勞務、出租給他人，或為管理目的而持有的、沒有實物形態的非貨幣性長期資產”，第13條“企業自行開發並依法申請取得的無形資產，依法申請取得前發生的研究與開發費用，應於發生時確認為當期費用”。通常，人們把不具有實物形態的軟體產品視作無形資產，因此，將其發生的研發支出計入當期費用。然而，隨著軟體產業的發展，上述標準劃一的會計處理原則在有些情形下已顯得很不合理，甚至難以執行。在傳統行業，如製藥業，研發費用佔整個生產成本的比例較小，計入當期損益對企業只有相應比例的影響；而在軟體行業，研發費用是其景主要的生產成本，如果全部計入當期損益，對企業的財務效益的反映方式和所得稅確認與計算影響極大。象這樣無法與準則完全對號入座的情形，會計師的職業判斷就顯得十分重要。

一、軟體產品研發費用處理的兩種意見

軟體開發企業在創業階段，基本上是單一產品開發，全部的支出都作為當期費用處理。隨著企業的發展進入多產品開發階段，企業往往會一方面將現有產品進行維護和升級，另一方面，又進行新產品的開發。那麼，新產品的研發費用如何對待?

(一)主張視同無形資產處理

1．從形式上，軟體產品不具有實物形態，劃為無形資產
2．市場中軟體產品更新的速度很快，費用產生的收益期很短，按照謹慎性原則，費用應全部計入當期損益；
3．會計制度規定，企業自行研究與開發無形資產過程中發生的各種費用，應於發生時確認為當期費用。

(二)主張視同存貨處理

1．從邏輯上看，如果視同無形資產處理，研發費用全部當期費用化，無形資產價值幾乎為零，也就沒有資產產生。2．從配比原則上看，收入和支出沒有配比性。比如資訊軟體產品，往往一項產品的收入可以延續幾年，而支出已在當年費用化了。
3．從管理角度看，由於沒有按照單個產品進行成本歸集與核算，產品的市場效益無法量化考核，一個產品(或專案)到底投入了多少人力、物力，是否產生效益，不能明確反映。

4．謹慎性原則和權責發生制的矛盾。在企業會計準則中，對於支出的劃分有一條分界線，即：凡支出的效益及於本年度(或一個營業週期)的，應當作為收益性支出；凡支出的效益及於幾個會計年度(或幾個營業週期)的，應當作為資本性支出。
因此，筆者認為軟體技術產品應視同存貨，分別以在產品、產成品、半成品進行會計處理。
軟體產品的歸類是進行成本核算的基礎，由產品和無形資產的屬性比較進一步得出軟體產品應按存貨進行會計處理。

屬性無形資產產品

1．目的是為企業使用而非出售的資產出售
2．用途的表現方式必須與企業的其他資產相結合，直接實現收入，

創造效益

才能為企業創造經濟利益，有較大的不確定性

3．收入的實現方式只能是一次轉讓可以多次，批次

4．所有權的歸屬對購買方而言，是無形資產對開發商而言，

是存貨

二、軟體產品成本核算的方式

1．從內容上看，研發費用從屬於無形資產，直接進入當期損益；但如果作為存貨或產品，研發費用就是產品的製造費用了，應當納入成本核算。具體地講，研發費用又可以分為兩個階段的費用分別對待：a．尚處於研究階段的費用，由於它的不確定性較大，應當作為當期費用；b．如果公司已經立項，透過了可行性論證進入開發階段，產品的收益期預計在1年以上，應當進行產品資本化。

2．成本的歸集類別。

a．專案成本。專案，即公司開發人員定向為客戶製作的資訊系統平臺。由於有合同在先，相應的投入成本按照直接人工和公攤費用能夠可靠的計量，成本效益能夠直接地透過核算得到反映。

b．產品成本。一項新產品的開發，從立項之日起，有關的直接費用、間接費用和公攤費用以合理的比例和計算辦法，進行歸集並確立歸集的截止條件。同時，按照立項中的投入預算來考核開發進度，根據實際進度定期或不定期地調整預算。

c．半成品成本。指從市場採購的用於再開發的半成品。

3．成本的核算流程。

以某證券資訊科技軟體公司為例，在產品——產成品——實現銷售後按照預計的使用年限逐月攤銷——每一會計年度終了：a．根據資訊年費收入情況，評估賬面存餘的產成品成本，決定是否計提減值準備；b．根據在產品的繼續投入狀況，判斷是否已經是下線的專案，決定是否當期撇賬；c．根據是否有新產品替代，決定將老產品的剩餘成本全部撇賬。

三、對現行相關企業會計制度有關條文的完善建議

1．對於謹慎性原則和其他會計原則權重問題，予以明確判斷條件。如現行會計制度中對於會計差錯處理的判斷模式，是對一致性原則的補充，可參照此模式明確謹慎性原則與其他會計原則的權重判斷條件。

2．考慮研發費用在資訊科技行業成本核算中的比重，將其明確定義，而不是略做描述。
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談軟體產品的成本核算（轉）

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